l. Exposición de Motivos
El Articulo 15 de la Ley 40-2013, conocida como ia "Ley de Redistribución y Ajuste de la Carga Contributiva", incorporó la Sección 1023.10 al Código de Rentas Internas de Puerto Rico de 2011, según enmendado ("Codigo"), para establecer una contribución adicional sobre el ingreso bruto (“Contribución Adiciona|"). Esta Contribución Adicional es aplicable a: (a) las entidades que tributan como corporaciones, a traves de la contribución alternativa minima (“CAM"); (b) los socios, accionistas y miembros (en adelante, "Dueños”) de sociedades especiales, corporaciones de individuos y sociedades según dicho termino se define en la Sección 1010.01(a)(4) del Código (en adelante y en colectivo, “Entidades Conducto”), a través de la CAM o de la contribución básica alterna ("CBA”), dependiendo de la naturaleza de sus dueños; y (c) las entidades financieras, según definidas en la Ley 40-2013, en forma de una contribución adicional.
La Sección 1023.10(a)(3) del Código (según enmendada por el Artículo 8 de la Ley - 2013) le concede autoridad al Secretario de Hacienda (“Secretario”) para otorgar una dispensa parcial de dicho impuesto (la “Dispensa”), sujeto a que el contribuyente demuestre que la Contribución Adicional le ocasionará una consecuencia económica indebida o perjudicial.
A tenor con lo anterior, el 12 de julio de 2013, el Departamento de Hacienda (“Departamento”) emitió la Carta Circular de Rentas Internas Núm. 13-05 (“CC 13-05”) en la cual se establece el procedimiento para solicitar la dispensa parcial y que incluye, entre otros, el requisito de someter un Informe de Procedimientos Previamente Acordados ("Agreed Upon Procedures") emitidos por un Contador Público Autorizado ("CPA").
Posteriormente, el Departamento emitió la Carta Circular de Rentas Internas Núm. 13-20 (“CC 13-20") del 9 de octubre de 2013, para establecer los procedimientos que el CPA debe seguir para preparar el Informe de Procedimientos Previamente Acordados siguiendo los requisitos de la Seccion 1023.10 del Código y la CC 13-05.
El 20 de noviembre de 2013, el Departamento emitió la Determinación Administrativa Núm. 'I3-19 ("DA 13~19”) con el propósito de extender, hasta el 31 de diciembre de 2013, la fecha limite para someter la solicitud de dispensa de la Contribución Adicional aplicable para el año contributivo 2013.
Este Departamento ha recibido varias consultas sobre la aplicabilidad de la Contribución Adicional en el caso de Entidades Conducto y el procedimiento a seguir en el caso de solicitudes de Dispensa relacionadas a Entidades Conducto y a sus Dueños. Por tanto, el Departamento emite esta Determinación Administrativa con el propósito de: (1) establecer el procedimiento de solicitud de la Dispensa en el caso de los Dueños de Entidades Conducto; (2) aclarar la aplicación de ta Contribución Adicional a los Dueños de Entidades Conducto cuando las Entidades Conducto tienen un año económico distinto al de sus Dueños y su efecto para el año contributivo 2013; y (3) determinar cómo debera calcularse la Contribución Adicional en el caso de Dueños con participación en múltiples Entidades Conducto y que les sea concedida la Dispensa en alguna de sus participaciones de dichas entidades.
II. Trasfondo
A. Procedimientos relacionados a la solicitud de la Dispensa
La Contribución Adicional dispuesta en la Sección 1023.10 del Código no se determina a nivel de la Entidad Conducto, sino a nivel de sus Dueños. Como consecuencia, los Dueños son responsables de determinar y pagar la Contribución Adicional con respecto a sus participaciones distribuibles en el ingreso bruto de las Entidades Conducto.
En el caso de los Dueños que son individuos, la Sección 1023.10(a)(1) del Código dispone que la Contribución Adicional es aplicable únicamente con respecto a su participación distribuible en el ingreso bruto determinado de acuerdo a las Secciones 1071.02, 1114.06 y 1115.04 del Código.
Asimismo, la Sección 1021.02(a)(1) del Código, relativo a la CBA, dispone que para años contributivos comenzados despues del 31 de diciembre de 2012, la CBA tendrá los siguientes dos (2) componentes:
- el resultado de aplicar la tasa Correspondiente al ingreso neto Sujeto a la CBA; más
- el monto que resulte de la aplicación de las tasas establecidas en la Sección 1023.10(a)(1) del Código, sobre el agregado de la participación distribuible del individuo en el ingreso bruto de las Entidades Conducto, en las que el individuo sea dueño, según determinada conforme a las Secciones 1071.02, 1114.06 y 1115.04 del Código.
En los casos en que el dueño de una sociedad o sociedad especial sea una corporación, la participación distribuible en el ingreso bruto de dicha sociedad o sociedad especial, determinada según establecido en las Secciones 1071.02(a)(11)(i) y 1114.06(a)(1’|)(i) del Código, respectivamente, deberá agregarse a cualquier otro ingreso bruto sujeto a la Contribución Adicional para fines de dererminar la CANI. Esto es, la corporación debera sumar a su monto de ingreso bruto sujeto a la Contribución Adicional, su participación distribuible en el ingreso bruto de la sociedad o sociedad especial en la que es dueña, para determinar la tasa y la Contribución Adicional aplicable como parte del cómputo de la CAM.
Aunque la determinación y pago de la Contribución Adicional recae en el Dueño de la Entidad Conducta, las Secciones 1062.04, 1062.05 y 1062.07 del Código disponen que el Socio, la corporación o el miembro de la Entidad Conducto en quien se haya delegado la administración de la entidad y la obligación de entregar a los Dueños el informe descrito en las Secciones 1061.06(b), 1061.07(b) y 1061.03(b) del Código, vendrá obligado a remitir al Secretario la cantidad que resulte mayor entre:
- el treinta por ciento (30%) del monto estimado de la participación distribuible, más el por ciento de contribución aplicable a aquellas partidas de ingresos o ganancias que estén sujetas a contribución a una tasa preferencial o ley especial; y
- la Cantidad resultante del cómputo dispuesto en la Sección 1023.10 del Código por la participación distribuible en el ingreso bruto de los Dueños, Según sea el caso.
A tenor con lo anterior, y según lo dispuesto en la Sección 1023.10(a)(3) del Código, todo contribuyente al que le aplique la Contribución Adicional, puede solicitar la Dispensa cuando demuestre que dicha contribución le ocasionará una consecuencia económica indebida o perjudicial. El propósito de esta determinación es aclarar, entre otros, a quien le corresponde soiicitar la dispensa, si a la Entidad Conducto o a su(s) Dueño(s).
B. Aplicación de Ia Contribución Adicional a los Dueños de Entidades Conducto cuando las Entidades Conducto tienen un año contributivo distinto al año contributivo de sus Dueños
Las Secciones 1071.01, 1114.02, y 1115.03 del Código establecen que una Entidad Conducto no estará sujeta a la contribución sobre ingresos sino que los Dueños serán los responsables por la contribución sobre ingresos atribuible a su participación distribuible en los ingresos, gastos, perdidas y Créditos de la entidad.
Por su parte, las Secciones 1071.06(a), 1114.06(a) y 1115.04(a) del Código disponen que al determinar la contribución sobre ingresos de un dueño para el año contributivo de éste, dicho dueño deberá tomar en consideración la participación distribuible en los ingresos, gestos, pérdidas y créditos generados por la Entidad Conducto durante el año contributivo de dicha entidad terminado dentro o simultáneamente con el año contributivo del dueño. Esto es asi, porque según lo dispuesto en las Secciones 1071.06(b)(1)(a), 1114.05(a) y 1115.10 del Código, una Entidad Conducto pudiera tener un periodo anual de contabilidad distinto al periodo anual de contabilidad del Socio, accionista o miembro.
La Sección 1023.10 del Código es efectiva para años contributivos comenzados después del 31 de diciembre de 2012. Por tanto, en el caso de Dueños cuyo año contributivo sea a base del año natural, la Contribución Adicionai aplicará en su Planilla de Contribución sobre ingresos del año Calendario 2013 ("Planilla 2013") y deberá incluir la participación distribuible en el ingreso bruto de le Entidad Conducto para el periodo anual de contabilidad de la entidad terminado dentro del año calendario 2013.
III. Determinaciones
A. Procedimientos relacionados a la solicitud de la Dispensa
1. La Solicitud
A tenor con lo anterior y con el propósito de facilitar el procedimiento de la solicitud de la Dispensa, se determina que las Entidades Conducto, en su función de agente retenedor de ia Contribución Adicional, deberan solicitar la Dispensa en representación de los Dueños que opten por ser incluidos en dicha solicitud. Una vez radicada, solo los Dueños incluidos en la solicitud original, tendrán derecho a que el Departamento evalúe su solicitud.
El Departamento evaluará las solicitudes de forma individual y podrá otorgar Dispensas a cada uno de los Dueños, tomando en consideración la situación económica particular de cada uno en Conjunto con la situación económica de la Entidad Conducto. De ser otorgada, dicha Dispensa sólo aplicará a la participación distribuible del Dueño en el ingreso bruto de las Entidades Conducto que solicitó la Dispensa. La Dispensa se otorgara de acuerdo al año contributivo de cada Dueño. Las Entidades Conducto que soliciten la Dispensa se regirán por los requisitos establecidos en las CC 13~05, CC 13-20 y esta Determinación Administrativa.
Conforme a lo dispuesto en la Sección 1023.10 del Codigo, la Contribución Adicional aplica a los años contributivos comenzados después del 31 de diciembre de 2012, Por tanto, en el caso de Entidades Conducto que soliciten la Dispensa aplicable al año contributivo 2013 de sus Dueños, deberán someter una solicitud en representación de los Dueños interesados no mas tarde del 31 de diciembre de 2013, según determinado en la DA 13-09.
En el caso de “sociedades en cadena", (refiriéndose a las sociedades según definidas en Sección 1010.01(a)(4) del Codigo) donde una cadena de sociedades que no hacen, de por si, negocios en Puerto Rico y que no deriven otros ingresos de fuentes de Puerto Rico, separa la sociedad que hace negocios en Puerto Rico de su(s) Dueño(s) último(s), la Dispensa deberá ser solicitada únicamente por la sociedad que hace negocios en Puerto Rico en representación del (los) úitimo(s) Dueño(s) que opten por ser incluidos en dicha solicitud.
Por tanto, en estos casos, los requisitos establecidos en las CC 13-05, CC 13-20 y esta Determinación Administrativa sólo aplicarán a la sociedad solicitante y al (a los) úitimo(s) Dueño(s). Junto con la solicitud, deberán incluir un detalle de la estructura de posesión, en el que se desglosen las sociedades intermedias y sus dueños, hasta liegar a los Dueños últimos que no sean entidades conducto.
En relación al resto de las sociedades en la cadena que de por si no hacen negocios en Puerto Rico y que no deriven otros ingresos de fuentes de Puerto Rico, éstas deberán someter como parte de ia solicitud la siguiente información:
a. nombre;
b. dirección;
c. número patronal; e
d. indicar cuál es su participación en los ingresos, ganancias y pérdidas en la Sociedad inferior,
2. Cargo de radicación de la solicitud
El cargo de radicación (“filing fee”) de la Dispensa sera de $1,500 por Entidad Conducto. El Departamento no impondrá cargos por radicación de las solicitudes de Dispensa a aqueìlas Entidades Conducto con un volumen de ventas anual de menos de tres millones de dólares ($3,000,000), conforme a la Sección 1023.10(a)(3) del Codigo.
3. Análisis de la solicitud y documentación adicional
Para propósitos de realizar el análisis de las solicitudes de Dispensa y proceder a otorgar las mismas, el Departamento tomará en consideración, tanto la situación financiera de las Entidades Conducto como la de sus Dueños incluidos en la solicitud, para poder evidenciar el impacto económico indebido o perjudicial que la Contribución Adicional pudiera causar a estos.
A tenor con lo anterior, toda solicitud de Dispensa presentada por Entidades Conducto, deberá ser acompañada con los siguientes documentos:
a. Un Informe de Procedimientos Previamente Acordados, según se establece en la Parte III-A-5 de esta Determinación Administrativa.
b. Copia fiel y exacta de las Planiilas de Contribución sobre Ingresos (“Planillas”) de todos los Dueños (sean individuos, corporaciones u otras Entidades Conducto) de la Entidad Conduoto que hayan optado por ser incluidos en ta solicitud de Dispensa, para cada uno de los cuatro (4) años contributivos anteriores a la fecha de solicitud de la Dispensa, o periodo aplicable. Las copias de las Planillas deberan incluir todas las Declaraciones informativas (Formularios 480.6 Cl, 480.6 SE y 480.6 S) y los estados financieros auditados, si aplican;
c. Copia fiel y exacta de las Planillas de la Entidad Conducto solicitante, para cada uno de los cuatro (4) años oontributivos anteriores a la fecha de solicitud de dispensa, o periodo aplicable. Las copias de las Planillas deberan incluir todas las Declaraciones informativas radicadas (Formularios 480.6 Cl, 480.6 SE y 480.6 S) y los estados financieros auditados, si aplican;
d. Una declaración de cada uno de los Dueños incluidos en la solicitud de Dispensa indicando todas las Entidades Conducto en las que poseen participación que, a la fecha de la solicitud, estén a su vez en el proceso de solicitar la Dispensa.
4. Efectividad de la Dispensas
Según lo establecido en la Sección 1023.10(a)(3)(G) del Código, el periodo de vigencia de las dispenses otorgadas será de un término de dos (2) años contributivos, por lo que en caso de Entidades Conducto que soliciten la dispensa parcial en representación de sus Dueños, las Dispensas serán efectivas para los dos (2) años oontributivos de los Dueños a los que se le otorguen las dispensas.
Ejemplo:
La Sociedad AB posee dos socios, A y B. Socio A es una corporación regular con 50% de participación, y B es un individuo que posee el remanente 50%. La sociedad AB tiene un periodo anual de Contabilidad que comienza el 1 de julio y termina e! 30 de junio. Por otro lado, e periodo anual de contabilidad de A comienza el 1 de octubre y finaliza el 30 de septiembre y el de B es un año natural. AB solicita una Dispensa, en representación de los socios A y B, efectiva para los años contributivos 2013 y 2014.
De aprobarse la Dispensa, la misma sería efectiva para los siguientes años contributivos de A y B:
Socio A: Año contributivo 2013, o sea, año comenzado el 1 de octubre de 2013 y terminado el 30 de Septiembre de 2014
Año contributivo 2014, o sea, año comenzado el 1 de octubre del 2014 y terminado el 30 de septiembre de 2015
Socio B: Año contributivo 2013, o sea, año comenzado el 1 de enero y terminado el 31 de diciembre de 2013
Año contributivo 2014, o Sea, año comenzado ei 1 de enero y terminado el 31 de diciembre de 2014
5. Informe de Procedimientos Previamente Acordados
La solicitud de Dispensa de la Entidad Conduoto y sus Dueños, deberá incluir un Informe de Procedimientos Previamente Acordados requerido en las CC 13-05 y CC 13-20, para cada uno de los siguientes:
a. Entidad Conducto Solicitante;
b. Dueños de la Entidad Conducto solicitante que sean entidades jurídicas solamente y que tengan un veinticinco por ciento (25%) o más de participación en la Entidad Conducto Solicitante; y
c. Entidades afiliadas a la Entidad Conducto.- Para estos propósitos, las reglas aplicabies para determinar los miembros de un grupo controlado de corporaciones o de un grupo de entidades relacionadas, establecidas en las Secciones 1010.04 y 1010.05 del Código, serán de aplicabilidad al momento de determinar ia relación de las Entidades Conducto con sus miembros y afiliadas.
Para propósitos de cumplir con los procedimientos establecidos en la CC 13-20, el CPA que realice dichos procedimientos para Entidades Conducto, dejará en blanco el Cómputo 3 de la Parte ll del Anejo Proforma - impacto Nueva Contribución Adicional sobre el Ingreso Bruto e información Requerida según Cartas Circulares 13-05 y 13-20, debido a su inaplicabilidad a las Entidades Conducto.
Según establecido en la CC 13-20, este informe debera incluir toda la información correspondiente a las transacciones entre el grupo relacionado o las personas relacionadas con las Entidades Conducto solicitantes, incluyendo, pero sin limitarse, a: (i) los balances adeudados entre entidades relacionadas ("Due to/from related entities"); (ii) monto de cargos o gastos atribuidos entre las entidades relacionadas (“intercompany charges”); y (iii) monto pagado o recibido por entidades relacionadas por concepto de Regalías, entre otros.
B. Aplicación de la Contribución Adicional a Entidades Conducto con año contributivo distinto al año contributivo de sus Dueños
En los casos en que la Entidad Conducto tiene un cierre de periodo anual de contabilidad distinto al de sus Dueños, éstos últimos deben incluir su participación distribuible en su ingreso bruto, utiiizando como base lo reflejado en la planilla de la Entidad Conducto para el año contributivo de dicha entidad finalizado dentro del año contributivo del Dueño.
A manera de ejemplo, C es un individuo con 50% de participación en la sociedad especial CD. El año contributivo de C es a base de año natural, mientras que el año contributivo de la sociedad especial CD es del 1 de julio al 30 de junio. Para determinar la Contribución Adicional de C en su Planilla 2013, C deberá incluir su participación en el ingreso bruto de CD del año económico terminado el 30 de junio de 2013. En consecuencia, la participación de C en el ingreso bruto de CD para el año contributivo 2012 (o sea, del 1 de julio de 2012 al 30 de junio de 2013) se utilizará para determinar la Contribución Adicional de C en la Planilla del año contributivo 2013. De igual forma, la participación de C en el ingreso bruto de CD para el año contributivo 2013 (o sea, del 1 de julio de 2013 al 30 de junio de 2014) se utilizará para determinar la Contribución Adicional de C para la Planilla el año contributivo 2014.
El monto agregado de la participación distribuible en el ingreso bruto de Entidades Conducto se utiliza para determinar la tasa contributiva que le corresponde al individuo para computar la Contribución Adicional como parte del Cómputo de CBA.
En el caso de corporaciones, el ingreso bruto sujeto a la Contribución Adicional, incluirá la participación distribuible en el ingreso bruto de toda Entidad Conducto que tenga un periodo finalizado dentro del periodo anual de la corporación.
C. Contribución Adicional en el caso de Dueños de múltipies Entidades Conducto a los cuales se les conceda la Dispensa en alguna de dichas
entidades
La Sección 1023.10(a)(3) del Código establece la normativa sobre la dispensa y dispone que el Secretario podrá, bajo aquellas reglas y reglamentos que promulgue, reducir la tasa de contribución aplicable pero nunca a menos de punto cero cinco por ciento (.05%) a aquel contribuyente a quien le aplique la Contribución Adicional, excepto a los negocios financieros. Según Io dispuesto en la Parte III-A de esta Determinación, una Entidad Conducta podrá solicitar la Dispensa y de ser aprobada, la misma será extensiva a los Dueños de dicha Entidad Conducto, Según aplique, únicamente con respecto a su participación distribuible en el ingreso bruto de la Entidad Conducto en cuestión.
Para propósitos de determinar Ia tasa contributiva aplicable al monto agregado del ingreso sujeto a la Contribución Adicional, todo individuo que tenga participación en más de una Entidad Conducto, y a quién se le conceda la Dispensa para alguna de las Entidades Conducto en las que tiene participación, deberá considerar el total del monto agregado de la participación distribuible en el ingreso bruto de todas las Entidades Conducto, incluyendo su participación en el ingreso bruto de aquellas Entidades Conducto a las Cuales se les conceda la Dispensa. La tasa contributiva que se determine sobre el monto agregado de participación distribuible en el ingreso bruto, se utilizará, para computar la Contribución Adicional sobre la participacion distribuible en el ingreso bruto de aquellas Entidades Conducto a las que no le aplique la Dispensa. En estos casos, la Contribución Adicional sera la suma de:
- el monto agregada de la participación distribuible de todas la Entidades Conducto para las cuales no existe una Dispensa aprobada, multiplicado por la tasa contributiva aplicable dispuesta en la Sección 1023.10(a)(1) del Código; más
- lo que resulte de la participación distribuible del ingreso bruto de cada Entidad Conducto que obtuvo la Dispensa multiplicado por la tasa reducida aprobada, conforme a la Dispensa otorgada.
En el caso de corporaciones, al determinar el monto total del ingreso bruto sujeto a la Contribución Adicional, la corporación deberá incluir su participación distribuible en el ingreso bruto de todas las Entidades Conducto en las que tiene participación, incluyendo aquellas entidades a las que se les ha concedido la Dispensa, así como el ingreso bruto, Según definido en la Sección 1023.10(g)(1) del Código. Este total de ingreso bruto agregado será utilizado para determinar la tasa contributiva aplicable dispuesta en la Sección 1023.10(a)(1) del Código. La tasa contributiva que se determine se utilizará para computar la Contribución Adicional sobre el ingreso bruto total de la corporación, excluyendo el monto de la participación distribuible de aquellas Entidades Conducto a las que se les ha concedido la Dispensa. AI monto que resulte de la oración anterior, se sumará lo que resulte de la participación distribuible del ingreso bruto de cada Entidad Conducto que obtuvo la Dispensa, multiplicado por la tasa reducida aprobada, conforme a la Dispensa otorgada.
P es un individuo que radica su Planilla de Contribución sobre Ingresos a base de año natural bajo las disposiciones del Código. Para el año contributivo 2013, P posee participación en varias Entidades Conducto, por lo que debe incluir este ingreso en su Planilla 2013. Las entidades conducto son las siguientes: A, B, C y D y cada una tiene un cierre de periodo anual de Contabilidad distinto al año natural de P, según indicado en la siguiente tabla. La entidad conducto D, solicitó la Dispensa, cumpliendo con los requisitos establecidos en las CC 13-65, CC 13-20 y en esta Determinación. El Departamento aprobó la Dispensa y estableció una tasa aplicable de punto cero cinco por ciento (.05%) de Contribución Adicional en la participación distribuible del ingreso bruto a los Dueños de D1 para los años contributivos 2013 y 2014.
Para propósitos de establecer el total .de CBA en la Planilla 2013, P deberá determinar la Contribución Adicional de la siguiente forma:
| Entidad Conducto | Cierre del Periodo Anual | Participación Distribuible en el Ingreso Bruto | Participación Distribuible en Ingreso Bruto de Entidades con Dispensa | Participación Distrubuible en Ingreso Bruto de Entidades sin Dispensa | Total de la Contribución Adicional |
| A | 28/02/2013 | $ 1,500,000 | $ 0 | $ 1,500,000 | |
| B | 31/05/2013 | 200,000 | 0 | 200,000 | |
| C | 31/07/2013 | 350,000 | 0 | 350,000 | |
| D | 30/09/2013 | 1,000,000 | 1,000,000 | 0 | |
| Total Monto Agregado | $ 3,050,000 | $ 1,000,000 | $ 2,050,000 | ||
| Tasa Aplicable | 0.5% | 0.05% | 0.05% | ||
| Total Contribución Adicional | $ 500 | $ 10,250 | $ 10,750 |
Como el total de la participación distribuible en el ingreso bruto de las entidades A, B, C y D excede los tres millones de dólares ($3,000,000), la tasa contributiva aplicable conforme a la Sección 1023.10(a)(1) del Código es punto cinco por ciento (0.5%). Sin embargo, al determinar el monto de la Contribución Adicional, la tasa de punto cinco por ciento (0.5%) sólo aplica al ingreso bruto proveniente de las entidades A, B y C. El ingreso bruto proveniente de la entidad D tributa a la tasa reducida de punto cero cinco por ciento (.05%), conforme a la aprobación de la solicitud de la Dispensa.
D. Otros Asuntos
Toda planilla donde se reclame una tasa reducida de la Contribución Adicional por la participación distribuible en el ingreso bruto de una Entidad Conducto deberá estar acompañada con la copia de la determinación emitida por el Departamento aprobando la Dispensa y fijando la tasa de Contribución reducida.
Aquellas solicitudes recibidas con anterioridad a la fecha de efectividad de esta Determinación Administrativa, deberan someter, libre de cargos de radicación, la información y los documentos requeridos en los párrafos anteriores, si los mismos no fueron sometidos con la solicitud original. El término de noventa (90) dias que tendrá el Departamento para notificar la aceptación o denegación de la solicitud de Dispensa se entenderá suspendido y no comenzara a transcurrir hasta que la entidad solicitante haya sometido toda la información y documentos adicionales, según lo estabiecido en esta Determinación Administrativa.
IV. Vigencia
Las disposiciones de estas Determinación Administrativa tienen vigencia inmediata.
Para información adicional relacionada a las disposiciones de esta Determinación Administrativa, puede comunicarse con la Sección de Consultas Generales al (787) 722-0216, opción 8.
Cordialmente,
Melba I. Acosta Febo